<<
>>

§ 2. Особенности налогообложения сферы образования и науки

Важным показателем развития государственной политики является система налогообложения, которая может как стимулировать, так и подавлять активность в той или иной сфере экономической деятельности.

К сожалению, изменения, вносимые в НК РФ не всегда в полной мере отражают специфику деятельности того или иного сектора экономики, в этой связи приходится говорить об уравнительном подходе ко всем отраслям в области установления порядка налогообложения - как к промышленности, торговле, так и в сфере образования и науки. Особенно ярко это проявляется с учетом недофинансирования системы образования и науки.

Представляется, что посредством предоставления налоговых преференций именно в рассматриваемой области государство могло бы привлечь к участию в финансировании образования и науки частный сектор, что также положительно отразилось на показателях бюджетов бюджетной системы РФ.

На сегодняшний день налоговое стимулирование признается одним из приоритетных направлений правовой модели государственной и муниципальной поддержки научной и образовательной деятельности, поскольку налоговые льготы относятся к косвенным источникам финансирования[352].

Одновременно страны, избравшие путь прямой государственной поддержки, стали применять налоговые стимулы, примером которым можно признать гранты, выделяемые для проведения научных исследований и направленные на поддержку науки и образований. В то же время, мировой финансовый кризис заставили государство обратить внимание на создание предпосылок, стабилизирующих текущее положение и создающие долгосрочные перспективы успешного развития.

Тем не менее, сравнительный анализ подходов, реализованных в зарубежных государствах, можно сделать вывод, что большинство стран предпочитают прямую финансовую поддержку научной и образовательной сферы косвенным мерам[353].

Так, мировая практика исходит из необходимости стимулирования высшего образования. Реализация стимулирования возможна за счет использования таких форм как государственно-частное партнерство, которые до настоящего времени не получило широкого распространения, за исключением сферы нефтегазовой отрасли.

Одним из направлений государственной поддержки также можно признать государственные образовательные программы, например: «Развитие образования» на 2013-2020 годы.

Таким образом, налогово-правовая поддержка сферы образования и науки должна осуществляться специальными инструментами налогового стимулирования, которые, с одной стороны, направлены на поддержку субъектов, осуществляющих данные виды деятельности, а, с другой - на стимулирование спроса на результаты образовательной и научной деятельности.

Традиционными инструментами налоговой поддержки признаются налоговые каникулы, образовательные налоговые кредиты, инвестиционный налоговый кредит, специальные налоговые режимы, специальные системы налогового учета, налоговые вычеты, учет расходов на НИОКР и др.

Безусловно, некоторые из вышеперечисленных инструментов используются отечественной правовой системой, однако для их эффективного применения необходима система идентификации налогоплательщиков и осуществляемых ими расходов.

Более 90 % выпадающих доходов бюджета, возникающих в результате применения налоговых льгот, составляют потери, вызванные налоговыми освобождениями, обусловленными структурой налогов и принципами налогообложения отдельных операций.

Подобные «механизмы являются по своей сути не льготами, а базовыми элементами действующей налоговой системы, соответствующей принципам налогообложения аналогичных операций в налоговых системах стран ОЭСР»[354].

Соответствующие механизмы государственной поддержки резидентов предусмотрены законодательством о налогах и сборах Российской Федерации.

Однако, анализ налогового законодательства научной и образовательной деятельности не определяет специальным образом понятия «научная» и «образовательная» деятельность, в связи с чем, руководствуясь положениями п.

1 ст. 11 НК РФ указанные термины могут применяться в НК РФ в том значении, в котором они используются в отраслевом законодательстве.

Представляется возможным рассмотреть особенности налогообложения системы образования и науки через призму отдельных видов налогов. Применяя общую систему налогообложения, образовательные организации являются плательщиками следующих налогов:

- налога на добавленную стоимость;

- налога на прибыль организаций;

- транспортного налога;

- налога на имущество организаций;

- земельного налога.

Кроме того, образовательные организации являются плательщиками государственной пошлины.

Рассмотрим особенности налогообложения на примере указанных выше налогов.

Федеральные налоги

Налог на прибыль организаций

Говоря об особенностях уплаты налога на прибыль организаций, следует отметить, что в настоящее время в соответствии с п.1.1 ст. 284 НК РФ к налоговой базе, определяемой организациями, осуществляющими образовательную и (или) медицинскую деятельность (за исключением налоговой базы, налоговые ставки по которой установлены пп.3 и 4 ст. 284 НК РФ), применяется налоговая ставка 0 процентов.

На основании п. 6 ст. 5 Федерального закона «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» от 28.12.2010 г. № 395-ФЗ[355] указанная льгота применяется с 01.01.2011 г. до 01.01.2020 г.

Налоговая ставка в 0 % не применяется к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов (п. 3 ст. 284 НК РФ) и к налоговой базе, определяемой по операциям с отдельными видами долговых обязательств (п. 4 ст. 284 НК РФ). Ставка в 0 процентов применяется налогоплательщиками-образовательными организациями в течение всего налогового периода (п. 2 ст. 284.1 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 284.1 НК РФ организации, осуществляющие образовательную и (или) медицинскую деятельность в соответствии с законодательством Российской Федерации, вправе применять налоговую ставку 0 % при соблюдении условий, установленных указанной статьей.

Основным условием предоставления такой льготы является осуществление образовательной деятельности входящей в перечень видов образовательной и медицинской деятельности, осуществляемой организациями, для применения налоговой ставки 0 % по налогу на прибыль организаций, утвержденный постановлением Правительства Российской Федерации от 10.11.2011 г. № 9 1 7[356].

Помимо этого, организации, осуществляющие образовательную деятельность, входящую в данный перечень, должны удовлетворять следующим условиям:

- иметь соответствующую лицензию на осуществление образовательной деятельности;

- доходы данной организации от осуществления образовательной деятельности, а также от выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, учитываемые при определении налоговой базы в соответствии с настоящей главой, составляют не менее 90 % ее доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с настоящей главой, либо если организация за налоговый период не имеет доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с настоящей главой;

- в штате организации непрерывно в течение налогового периода числятся не менее 15 работников. В письме Минфина России от 21.09.2011 г. № 03-03-06/1/580[357], а также письме ФНС от 12.12.2011 г. № ЕД-4- 3/21021@[358] отмечается, что соблюдение условия о численности работников должно выполняться непрерывно в течение налогового периода по состоянию на любую дату.

Для расчета численности следует использовать порядок расчета этого показателя для заполнения форм федерального статистического наблюдения, установленный федеральным органом исполнительной власти,

осуществляющим функции по формированию официальной статистической информации.

Отдельные разъяснения содержатся в письме Министерства финансов Российской Федерации от 06.02.2012 г. № 03-03-10/9 [359] в отношении организаций, осуществляющих одновременно как образовательную, так и медицинскую деятельность.

Как отмечается в данном письме, условием применения налоговой ставки 0 % для организаций, осуществляющих медицинскую деятельность, является также наличие в штате данной организации медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста, в общей численности работников непрерывно в течение налогового периода не менее 50 % (пп. 3 п. 3 ст. 284.1 НК РФ). При этом, каких-либо исключений в отношении организаций, осуществляющих одновременно как медицинскую, так и образовательную деятельность, положениями пп. 3 п. 3 ст. 284.1 НК РФ не установлено.

Исходя из этого Минфин РФ делает вывод, что если организация осуществляет и образовательную, и медицинскую деятельность, входящую в Перечень видов образовательной и медицинской деятельности, утвержденный постановлением Правительства Российской Федерации от 10.11.2011 г. № 9 1 7 [360] , и при этом доходы от образовательной или медицинской деятельности по отдельности составляют менее 90 % доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, условие о наличии в штате данной организации медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста, в общей численности работников непрерывно в течение налогового периода не менее 50 %, для применения налоговой ставки 0 % должно быть выполнено.

Однако, если при осуществлении организацией как образовательной, так и медицинской деятельности, доходы от образовательной деятельности составляют не менее 90 % ее доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, выполнение условия, установленного пп. 3 п. 3 ст. 284.1 НК РФ, по нашему мнению, не является обязательным для применения налоговой ставки 0 %.

В случае несоблюдения хотя бы одного из вышеперечисленных условий в отношении образовательной организации применяется общая ставка 20 %. В таком случае ставка налога подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке с уплатой соответствующих пеней, начисляемых со дня, следующего за днем уплаты налога (авансового платежа по налогу) (п. 4 ст. 284.1 НК РФ).

Следует отметить, что по общему правилу налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с гл. 25 НК РФ, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее) (п. 1 ст. 283 НК РФ). Данное положение, однако, не распространяется на убытки, полученные налогоплательщиком в период налогообложения его доходов по ставке 0 %.

Таким образом, образовательные организации, применяющие ставку 0 %, не вправе переносить убыток на будущее, за исключением случаев определения налоговой базы по дивидендам и операциям с отдельными видами долговых обязательств.

Итак, исходя из анализа отечественной налоговой системы можно прийти к выводу о том, что налог на прибыль организаций является ключевым для научных организаций. В то же время, стимулирование, использующее налог на прибыль организаций в условиях кризиса, может быть эффективным только для тех экономических субъектов, которые являются его плательщиками и не применяющими специальные налоговые режимы.

Налог на добавленную стоимость

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ к объектам налогообложения НДС относится реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Для образовательных организаций основным объектом обложения НДС будет являться реализация образовательных услуг. В то же время НК РФ не предусматривает какого бы то ни было перечня данных услуг. В связи с этим на практике возникают проблемы с квалификацией оказываемых услуг именно как образовательных. По своей сути они близки к консультационным и информационным услугам. Однако для них действует разный принцип места реализации. Так, пп. 3 п. 1 ст. 148 НК РФ признает Российскую Федерацию местом реализации услуг по образованию и обучению, только если эти услуги фактически оказываются на территории России. В отношении же консультационных услуг действует принцип местонахождения покупателя. Кроме того, на оказание консультационных услуг не распространяется налоговая льгота, предусмотренная пп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ.

Официальная позиция, выраженная ФНС России по г. Москве, заключается в том, что определяющее значение при отнесении мероприятия к образовательным является наименование этого мероприятия[361]. Так, в Письме УФНС по г. Москве от 21.07.2005 г. № 19-11/51893[362] отмечается, что услуги по повышению квалификации персонала российского предприятия, предоставляемые инофирмой, не относятся к услугам, перечисленным в пп. 1 - 4 п. 1 ст. 148 НК РФ. Таким образом, указанные услуги к образовательным не относятся.

Исходя из этого можно сделать вывод, что определяющее значение для налоговых органов при отнесении мероприятия к образовательным является наименование этого мероприятия. В то же время следует признать более обоснованной точку зрения, согласно которой при решении вопроса об отнесении той или иной услуги к числу образовательных следует внимательно анализировать положения договора[363].

Особо подчеркнем, что в случае, если образовательные услуги фактически оказывались на территории Российской Федерации, то независимо от того оказывались ли они российской или иностранной организацией, их реализацию следует признавать объектом налогообложения НДС.

На основании пп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ от налогообложения освобождается реализация услуг в сфере образования, оказываемых некоммерческими образовательными организациями по реализации общеобразовательных и (или) профессиональных образовательных программ (основных и (или) дополнительных), программ профессиональной подготовки, указанных в лицензии, или воспитательного процесса, а также дополнительных образовательных услуг, соответствующих уровню и направленности образовательных программ, указанных в лицензии, за исключением консультационных услуг, а также услуг по сдаче в аренду помещений.

В свою очередь в силу п. 5 ст. 38 НК РФ под услугой для целей налогообложения следует понимать деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Таким образом, для целей налогообложения не имеет значения, является ли образовательная организация государственной, муниципальной или частной.

Как было разъяснено в Письме УМНС России по г. Москве от 30.06.2003 г. № 24-11/29025, под некоммерческой образовательной организацией понимается государственная (или муниципальная), а также негосударственная образовательная организация, созданная в организационно-правовых формах, предусмотренных гражданским законодательством Российской Федерации для некоммерческих организаций, и осуществляющая образовательную деятельность при наличии лицензии на право ведения образовательной деятельности.

При этом льгота по пп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ распространяется и на некоммерческие организации, имеющие обособленные или структурные подразделения, созданные для целей проведения образовательного процесса. В то же время «образовательные учреждения, являющиеся некоммерческими структурными подразделениями коммерческих организаций, например, закрытого акционерного общества, воспользоваться этой льготой по НДС не могут»[364].

Аналогичным образом ФАС Волго-Вятского округа в своем Постановлении от 27.11.2009 г. № А11-2189/2009[365] указал на то, что открытое акционерное общество не вправе воспользоваться льготой по НДС, предусмотренной пп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ, поскольку в силу ч. 2 ст. 50 ГК РФ является коммерческой организацией.

Само по себе осуществление образовательного процесса как одного из видов уставной деятельности, а также получение лицензии на право осуществлять образовательную деятельность и не распределение прибыли между акционерами в проверяемом периоде не меняют правового статуса общества.

В соответствии с абз. 2 пп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ реализация некоммерческими образовательными организациями товаров (работ, услуг) как собственного производства (произведенных учебными предприятиями, в том числе учебно-производственными мастерскими, в рамках основного и дополнительного учебного процесса), так и приобретенных на стороне подлежит налогообложению вне зависимости от того, направляется ли доход от этой реализации в данную образовательную организацию или на непосредственные нужды обеспечения развития, совершенствования образовательного процесса, если иное не предусмотрено НК РФ.

Так, например, предоставление учащимся музыкальной школы во временное пользование (прокат) за плату находящихся в оперативном управлении образовательного учреждения (музыкальной школы) музыкальных инструментов (фортепиано, гитар, баянов, аккордеонов, домбр, балалаек, скрипок, виолончелей, духовых инструментов), необходимых для музыкального образования учащихся, подлежит обложению НДС на основании абз. 2 пп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ[366].

Обязательным условием предоставления данной льготы является наличие соответствующей лицензии на ведение образовательной деятельности, порядок получения которой определяется Постановлением Правительства РФ от 16.03.2011 г. № 174 «Об утверждении Положения о лицензировании образовательной деятельности»[367].

Минфин России в своем Письме от 27.08.2008 г. № 03-07-07/81 разъяснил, что операции по реализации не подлежащих лицензированию услуг по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного процесса в форме разовых лекций, стажировок, семинаров и других видов обучения, не сопровождающихся итоговой аттестацией и выдачей документов об образовании и (или) квалификации, не освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость[368]. Необходимо также отметить, что в соответствии с п. 3 ст. 60 Закона об образовании лицам, успешно прошедшим итоговую аттестацию, выдаются документы об образовании и (или) о квалификации, образцы которых самостоятельно устанавливаются организациями, осуществляющими образовательную деятельность.

В связи со всем вышеперечисленным налоговые органы зачастую отказывают налогоплательщикам в применении рассматриваемой льготы, в связи с тем, что после оказания образовательных услуг организация не выдавала соответствующие документы.

Между тем имеются судебные решения, в которых суд становился на сторону налогоплательщиков, отмечая, что право на освобождение от налогообложения не ставится в зависимость от выдачи образовательным учреждением лицам, прошедшим итоговую аттестацию, документов о соответствующем образовании и (или) квалификации в соответствии с лицензией[369].

Отсутствие лицензии на осуществление образовательной деятельности также не всегда будет служить основанием для отказа в применении льготы по НДС.

Не является безусловным основанием для отказа в предоставлении рассматриваемой льготы и нарушение условий предоставления лицензии. Как отметил в своем Постановлении от 17.05.2007 г. № Ф08-2781/2007- 1133А ФАС Северо-Кавказского округа, образовательное учреждение в силу пп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ не обязано облагать НДС реализацию образовательных услуг, даже если им допущено превышение установленного в лицензии предельного контингента обучающихся, так как нарушение лицензионных условий не свидетельствует об отсутствии лицензии, а налоговые органы не наделены правом аннулирования лицензий при выявлении в ходе налоговых проверок нарушений условий лицензии[370].

Помимо реализации образовательных услуг, многие образовательные учреждения получают доход также и от иных источников, например от выполнения научно-исследовательской и опытно-конструкторской работы. Здесь необходимо отметить, что в соответствии с пп. 16 п. 3 ст. 149 НК РФ выполнение указанных видов работ освобождается от обложения НДС, но только в случае, если выполнение научно-исследовательских и опытноконструкторских работ происходит за счет средств бюджетов, а также средств Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития и образуемых для этих целей в соответствии с законодательством Российской Федерации внебюджетных фондов министерств, ведомств, ассоциаций, а также в том случае, если выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ учреждениями образования и научными организациями происходит на основе хозяйственных договоров. Если же деньги поступают от других организаций, то они облагаются НДС в общеустановленном порядке[371].

На основании пп. 16.1 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению выполнение организациями научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, относящихся к созданию новых продукции и технологий или к усовершенствованию производимой продукции и технологий.

Образовательные учреждения также могут являться получателями безвозмездной помощи. В соответствии с пп. 19 п. 2 ст. 149 НК РФ освобождается от налогообложения реализация товаров (работ, услуг), за исключением подакцизных товаров, реализуемых (выполненных, оказанных) в рамках оказания безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации в соответствии с Федеральным законом «О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской

Федерации о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации». В соответствии с разъяснениями ФНС РФ, данными в письме от 04.04.2007 г. № ММ-20-03/271@[372], заключение контракта с донором (уполномоченной донором организацией) или с получателем безвозмездной помощи (уполномоченной получателем - федеральным органом исполнительной власти Российской Федерации - организацией) является обязательным условием, при выполнении которого работа (услуга) может быть освобождена от налогообложения налогом на добавленную стоимость. В случае заключения контракта с лицом, не поименованным в пп. 19 п. 2 ст. 149 НК РФ, освобождение от налогообложения налогом на добавленную стоимость не производится, налогообложение осуществляется в общеустановленном порядке.

Для получения указанной льготы налогоплательщику необходимо представить в налоговый орган нижеследующие документы:

- контракт (копию контракта) налогоплательщика с донором (уполномоченной донором организацией) безвозмездной помощи (содействия) или с получателем безвозмездной помощи (содействия) на поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг) в рамках оказания безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации;

- удостоверение (нотариально заверенной копия удостоверения), выданного в установленном порядке и подтверждающего принадлежность поставляемых товаров (выполняемых работ, оказываемых услуг) к гуманитарной или технической помощи (содействию).

Ранее налогоплательщику также необходимо было предоставлять выписки банка, подтверждающие фактическое поступление выручки на счет налогоплательщика в российском банке за реализованные донору безвозмездной помощи (содействия) (уполномоченной донором организации) или получателю безвозмездной помощи (содействия) (уполномоченной федеральным органом исполнительной власти организации) товары (работы, услуги). В настоящее время предоставление выписки из банка не требуется.

Кроме того, в образовательных учреждениях могут открываться столовые и библиотеки, налогообложение деятельности которых также имеет ряд особенностей.

Так, на основании пп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ освобождается от налогообложения реализация продуктов питания, непосредственно произведенных столовыми образовательных и медицинских организаций и реализуемых ими в указанных организациях, а также продуктов питания, непосредственно произведенных организациями общественного питания и реализуемых ими указанным столовым или организациям.

Следует отметить, что до 01.10.2011 г. указанная льгота предоставлялась только в том случае, если студенческие и школьные столовые, столовые других учебных заведений, столовые медицинских организаций полностью или частично финансировались из бюджета или из средств фонда обязательного медицинского страхования.

В настоящее время такое ограничение снято, то есть воспользоваться льготой могут также негосударственные образовательные организации, не получающие бюджетного финансирования.

Относительно деятельности библиотек следует пояснить следующее.

Пп. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ освобождает от обложения НДС ряда услуг, оказываемых организациями, осуществляющими деятельность в сфере культуры и искусства, к которым относятся. Среди прочих услуг указываются:

- услуги по предоставлению напрокат аудио-, видеоносителей из фондов организаций, осуществляющих деятельность в сфере культуры и искусства, звукотехнического оборудования, музыкальных инструментов,

сценических постановочных средств, костюмов, обуви, театрального реквизита, бутафории, постижерских принадлежностей;

- услуги по изготовлению копий в учебных целях и учебных пособий, фотокопированию, репродуцированию, ксерокопированию, микрокопированию с печатной продукции, музейных экспонатов и документов из фондов организаций, осуществляющих деятельность в сфере культуры и искусства;

- услуги по звукозаписи театрально-зрелищных, культурнопросветительных и зрелищно-развлекательных мероприятий, по изготовлению копий звукозаписей из фонотек организаций, осуществляющих деятельность в сфере культуры и искусства;

- услуги по доставке читателям и приему у читателей печатной продукции из фондов библиотек.

Г оворя об особенностях уплаты НДС образовательными организациями, следует также сказать, что они вправе воспользоваться общей льготой, предусмотренной ст. 145 НК РФ.

В таком случае организации имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.

Как было отмечено в постановлении Президиума ВАС РФ от 08.06.2010 г. № 1650/10[373], обоснование права на применение льготы по налогу на добавленную стоимость в силу пп. 3 п. 1 ст. 23 и п. 4 ст. 149 НК РФ лежит на налогоплательщике: налогоплательщик обязан вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов), объектов налогообложения, а также раздельный учет операций, подлежащих налогообложению и освобождаемых от налогообложения. В случае если организация не ведет такой раздельный учет, то тогда суммы «входного» НДС, во-первых, не подлежат вычету, а во-вторых, они не включаются в расходы, принимаемые при исчислении налога на прибыль организаций.

Г осударственная пошлина

Кроме вышерассмотренных налогов, образовательные организации также выступают в качестве плательщиков государственной пошлины, которая представляет собой сбор (гл. 25.3 НК РФ).

Льготы по уплате государственной пошлины в отношении образовательных организаций НК РФ не предусмотрены. В то же время для указанных организаций действует особый порядок уплаты госпошлины за выдачу свидетельства о государственной аккредитации и за переоформление такого свидетельства.

По общему правилу размер госпошлины за выдачу документа об аккредитации (государственной аккредитации) организаций составляет 3 000 рублей (п. 73 ст. 333.33 НК РФ). Однако в связи с тем, что расходы бюджета на лицензирование образовательной деятельности и проведение государственной аккредитации теперь покрываются за счет уплаты государственной пошлины, возникла необходимость в повышении ее размера[374].

В указанных целях Федеральным законом от 08.11.2010 г. № 293-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием контрольно-надзорных функций и оптимизацией предоставления государственных услуг в сфере образования» [375] ст. 333.33 НК РФ была дополнена п.п. 127 - 131, установившими следующие размеры госпошлин:

1) за выдачу свидетельства о государственной аккредитации;

2) за переоформление свидетельства о государственной аккредитации образовательного учреждения в связи с установлением иного государственного статуса;

3) за переоформление свидетельства о государственной аккредитации образовательного учреждения или научной организации в связи с государственной аккредитацией образовательных программ, укрупненных групп направлений подготовки и специальностей;

4) за переоформление свидетельства о государственной аккредитации образовательного учреждения или научной организации в других случаях - 2 000 рублей;

5) за выдачу временного свидетельства о государственной аккредитации образовательного учреждения или научной организации - 2 000 рублей.

Как было разъяснено в письме Рособрнадзора от 16.11.2011 г. № 06571 «Об уплате государственной пошлины за совершение юридически значимых действий, осуществляемых Рособрнадзором при проведении процедуры государственной аккредитации образовательных учреждений (организаций)»[376], в случае уплаты государственной пошлины в большем размере либо в случае уплаты государственной пошлины и отказа от совершения юридически значимого действия до обращения в Рособрнадзор возврат государственной пошлины плательщику осуществляет Рособрнадзор в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.

В указанном письме также приводится образец платежного поручения для уплаты государственной пошлины по процедурам государственной аккредитации образовательного учреждения.

Льготы по налогу на доходы физических лиц как гарантия реализации права граждан на получение образования

В качестве одной из гарантий получения гражданами Российской Федерации образования (как в государственных, так и негосударственных образовательных организациях), служит предоставление льгот по налогу на доходы физических лиц.

В соответствии с п. 1 ст. 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками:

1) от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации;

2) от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации (ст. 209 НК РФ).

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды (п. 1 ст. 210 НК РФ). В частности к доходам, полученным в натуральной форме следует относить оплату работодателем за своего работника обучения в образовательном учреждении.

Следует отметить, что НК РФ предусмотрен весьма обширный перечень льгот, тем или иным образом связанных с получением образования налогоплательщиками-физическими лицами. Так, на основании ст. 217 НК РФ освобождаются от налогообложения следующие виды доходов:

1) государственные пособия, за исключением пособий по временной нетрудоспособности (включая пособие по уходу за больным ребенком), а также иные выплаты и компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством (п. 1 ст. 217 НК РФ).

Например, на основании п. 32 постановления Правительства РФ от 27.06.2001 г. № 487 «Об утверждении Типового положения о

стипендиальном обеспечении и других формах материальной поддержки учащихся федеральных государственных образовательных учреждений начального профессионального образования, студентов федеральных государственных образовательных учреждений высшего и среднего профессионального образования, аспирантов и докторантов»[377] на оказание помощи нуждающимся студентам, обучающимся по очной форме обучения в федеральных государственных образовательных учреждениях среднего и высшего профессионального образования, выделяются дополнительные средства в размере 25 % стипендиального фонда, предусматриваемого в установленном порядке в федеральном бюджете.

Как было разъяснено в письме ФНС от 04.03.2005 г. № 04-1-03/848 «Об уплате налога на доходы физических лиц» [378] , выплаты в виде социальной поддержки студентов, обучающихся по дневной форме обучения, осуществляемые за счет средств указанного стипендиального фонда, подпадают под действие п. 1 ст. 217 НК Р и не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц. Освобождаются от налогообложения НДФЛ также и компенсационные выплаты, установленные вышеназванным Положением, в связи с удорожанием питания в студенческих столовых, в виде оплаты льготного проезда на железнодорожном, авиационном, речном и автомобильном транспорте, оплаты санаторно-курортного лечения;

2) все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской

Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), включая расходы на повышение профессионального уровня работников (п. 3 ст. 217 НК РФ).

Зачастую на практике возникает вопрос о возможности применения данной нормы в случаях, когда работодатель оплачивает своим работникам обучение не в образовательном учреждении, а у частного преподавателя. В связи с этим Минфин России разъяснил, что если такое обучение производилось в связи с производственной необходимостью по распоряжению руководителя организации на условиях и в порядке, которые определяются коллективным договором, соглашениями, трудовым договором, у специалистов, обладающих соответствующей квалификацией, то суммы оплаты такого обучения не облагаются налогом на доходы физических лиц[379].

Кроме того, возникает вопрос о необходимости обложения НДФЛ компенсационных выплат в виде оплаты работодателем проезда к месту нахождения учебного заведения и обратно, а также суммы оплаты учебного отпуска работника.

Следует отметить, что ст. 173 ТК РФ определено, что работникам, направленным на обучение работодателем или поступившим самостоятельно в имеющие государственную аккредитацию образовательные учреждения высшего профессионального образования независимо от их организационно-правовых форм по заочной и очнозаочной (вечерней) форме обучения, успешно обучающимся в этих учреждениях, работодатель предоставляет дополнительные отпуска с сохранением среднего заработка.

Кроме того, работникам, успешно обучающимся на заочной форме обучения в имеющих государственную аккредитацию образовательных учреждениях высшего профессионального образования, 1 раз в учебном году работодатель оплачивает проезд к месту нахождения соответствующего учебного заведения и обратно.

Исходя из этого, Минфин России разъяснил, что поскольку суммы оплаты учебного отпуска работника в размере среднего заработка в п. 3 ст. 217 ТК РФ не включены, то они подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц в общеустановленном порядке. В то же время оплата работодателем проезда к месту нахождения учебного заведения и обратно не подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц[380];

3) суммы, получаемые налогоплательщиками в виде грантов (безвозмездной помощи), предоставленных для поддержки науки и образования, культуры и искусства в Российской Федерации международными, иностранными и (или) российскими организациями по перечням таких организаций, утверждаемым Правительством Российской Федерации (п. 6 ст. 217 НК РФ).

Такие перечни были утверждены постановлением Правительства РФ от 28.06.2008 г. № 485 «О перечне Международных и иностранных организаций, получаемые налогоплательщиками гранты (безвозмездная помощь) которых не подлежат налогообложению и не учитываются в целях налогообложения в доходах российских организаций - получателей грантов»[381] и постановление Правительства РФ от 15.07.2009 г. № 602 «Об утверждении перечня российских организаций, получаемые налогоплательщиками гранты (безвозмездная помощь) которых, предоставленные для поддержки науки, образования, культуры и искусства в Российской Федерации, не подлежат налогообложению»[382].

Так, в перечень Международных и иностранных организаций, получаемые налогоплательщиками гранты (безвозмездная помощь) которых не подлежат налогообложению и не учитываются в целях налогообложения в доходах российских организаций - получателей грантов входят, в частности: Организация Объединенных Наций по вопросам образования, науки и культуры, Совет государств Балтийского моря, Программа ООН по окружающей среде и пр.

В свою очередь, в перечень российских организаций, получаемые налогоплательщиками гранты (безвозмездная помощь) которых, предоставленные для поддержки науки, образования, культуры и искусства в Российской Федерации, не подлежат налогообложению входят следующие организации: Благотворительный фонд «Благое дело», г. Нижний Новгород; Благотворительный фонд «Милосердие», г. Москва; Государственная корпорация «Российская корпорация нанотехнологий», г. Москва и др;

4) суммы, получаемые налогоплательщиками в виде международных, иностранных или российских премий за выдающиеся достижения в области науки и техники, образования, культуры, литературы и искусства, средств массовой информации по перечню премий, утверждаемому Правительством Российской Федерации, а также в виде премий, присужденных высшими должностными лицами субъектов Российской Федерации (руководителями высших исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации) за выдающиеся достижения в указанных областях, по перечням премий, утверждаемым высшими должностными лицами субъектов Российской Федерации (руководителями высших исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации) (п. 7 ст. 217 НК РФ).

В настоящее время указанный перечень премий утвержден постановлением Правительства РФ от 06.02.2001 г. № 89 «Об утверждении перечня международных, иностранных и российских премий за выдающиеся достижения в области науки и техники, образования, культуры, литературы, искусства и средств массовой информации, суммы

которых, получаемые налогоплательщиками, не подлежат налогообложению»[383];

5) стипендии учащихся, студентов, аспирантов, ординаторов, адъюнктов или докторантов учреждений высшего профессионального образования или послевузовского профессионального образования, научноисследовательских учреждений, учащихся учреждений начального профессионального и среднего профессионального образования, слушателей духовных учебных учреждений, выплачиваемые указанным лицам этими учреждениями, стипендии, учреждаемые Президентом Российской Федерации, органами законодательной (представительной) или исполнительной власти Российской Федерации, органами субъектов Российской Федерации, благотворительными фондами, стипендии, выплачиваемые за счет средств бюджетов налогоплательщикам, обучающимся по направлению органов службы занятости (п. 11 ст. 217 НК РФ). Как было разъяснено в письме ФНС от 04.03.2005 г. № 04-1-03/848 «Об уплате налога на доходы физических лиц»[384], стипендии, выплачиваемые студентам образовательными учреждениями в повышенных размерах, также не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц на основании п. 11 ст. 217 НК РФ;

6) суммы платы за обучение налогоплательщика по основным и дополнительным общеобразовательным и профессиональным образовательным программам, его профессиональную подготовку и переподготовку в российских образовательных учреждениях, имеющих соответствующую лицензию, либо иностранных образовательных учреждениях, имеющих соответствующий статус (п. 21 ст. 217 НК РФ).

Следует пояснить, что указанная льгота будет предоставляться только при соблюдении следующих условий:

а) обучение производится по инициативе работодателя и в его интересах;

б) обучение связано с производственной необходимостью;

в) образовательное учреждение, в котором проводилось обучение, имеет соответствующую лицензию (для российских образовательных учреждений) или соответствующий статус (для иностранных образовательных учреждений).

В случае, если обучение проводится в интересах работника, плата за обучение, которую перечисляет организация, будет облагаться налогом на доходы физических лиц в качестве доходов, полученных в натуральной форме. Если же из документов следует, что обучение проводится в интересах работодателя, то перечисленная учебному заведению плата не будет облагаться НДФЛ[385].

Необходимость профессиональной подготовки и переподготовки кадров для собственных нужд определяет работодатель на основании ст. 196 ТК РФ. Работодатель проводит профессиональную подготовку, переподготовку, повышение квалификации работников, обучение их вторым профессиям в организации, а при необходимости - в образовательных учреждениях начального, среднего, высшего профессионального и дополнительного образования на условиях и в порядке, которые определяются коллективным договором, соглашениями, трудовым договором.

Формы профессиональной подготовки, переподготовки и повышения квалификации работников, перечень необходимых профессий и специальностей определяются работодателем с учетом мнения представительного органа работников в порядке, установленном ст. 372 ТК РФ для принятия локальных нормативных актов.

Кроме того, в случаях, предусмотренных федеральными законами, иными нормативными правовыми актами Российской Федерации, работодатель обязан проводить повышение квалификации работников, если это является условием выполнения работниками определенных видов деятельности.

Например, пп. 2 п. 16 ст. 48 Федерального закона «О государственной гражданской службе Российской Федерации» от 27.07.2004 г. № 79-ФЗ[386] закрепляет, что государственный гражданский служащий может быть направлен на профессиональную подготовку или повышение квалификации по результатам проведения аттестации.

Обязанность по ежегодному прохождению обучения по программам повышения квалификации устанавливается для аудиторов п. 9 ст. 11 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 г. № 307-ФЗ [387]. В соответствии с ним Аудитор обязан в течение каждого календарного года начиная с года, следующего за годом получения квалификационного аттестата аудитора, проходить обучение по программам повышения квалификации, утверждаемым саморегулируемой организацией аудиторов, членом которой он является. Минимальная продолжительность такого обучения устанавливается саморегулируемой организацией аудиторов для своих членов и не может быть менее 120 часов за три последовательных календарных года, но не менее 20 часов в каждый год.

Обязанность работодателя по проведению повышения квалификации работника также устанавливается и иными федеральными законами, например, Федеральным законом «О прокуратуре Российской Федерации» от 17.01.1992 г. № 2202-1 [388], Федеральным законом «О Следственном комитете Российской Федерации» от 28.12.2010 г. № 403-ФЗ[389] и т.д.

Еще одним видом льгот, предоставляемых налогоплательщикам - физическим лицам, являются налоговые вычеты, то есть суммы, на которые уменьшается налоговая база, выраженная в денежной форме, при определении ее для исчисления налога налоговым агентом или налоговым органом [390] . Налоговым кодексом налоговые вычеты по расходам за обучение относятся к числу социальных.

Отметим, что заявление на получение налогового вычета подается в произвольной форме по итогам того налогового периода, в котором была осуществлена оплата обучения. Заявление может быть подано в течение трех лет с момента оплаты обучения.

В свою очередь, копия договора с образовательным учреждением подтверждает, во-первых, факт оплаты именно образовательных услуг, во- вторых, лицо которое вносит деньги, в-третьих, подтверждает то, что лицо за которое оплачиваются услуги обучается на очной форме.

В случае изменений условий договора к нему необходимо приложить дополнительное соглашение или иной подтверждающий документ. В налоговую также может быть предоставлена выдаваемая образовательным учреждением справка, подтверждающая дневную форму обучения. Ее предоставление становится обязательным только в случае, когда факт обучения по дневной форме не может быть установлен исходя из условий договора.

Одним из условий предоставления рассматриваемого вычета является обязательное наличие у образовательного учреждения соответствующей лицензии или иного документа, подтверждающего статус учебного заведения (пп. 2 п. 1 ст. 219 НК РФ).

В то же время ФНС РФ отмечает, что указанное не означает, что для получения социального налогового вычета налогоплательщики должны представлять в налоговый орган наряду с другими необходимыми документами копии вышеуказанных документов[391].

В случаях, когда ссылка на реквизиты лицензии или иного подтверждающего статус учебного заведения документа содержится в самом договоре на обучение, заключенном налогоплательщиком с учебным заведением, налоговым органам не рекомендуется требовать от налогоплательщика представления копий таких документов. Если у налогового органа имеются основания для проверки наличия у образовательного учреждения лицензии или иного подтверждающего статус учебного заведения документа, необходимо направить запрос в данное образовательное учреждение либо в соответствующий лицензирующий орган[392].

Однако, в случае с социальным вычетом по НДФЛ представляется возможным представить некоторые пояснения. Во-первых, установленная законодателем сумма может оказаться существенно меньше понесенных расходов на образование и, во-вторых, при наличии у налогоплательщика в одном налоговом периоде несколько видов социально значимых расходов, он самостоятельно выбирает какие виды расходов и в каких суммах учитываются в пределах максимальной величины социального налогового вычета.

При наличии конкуренции между разными видами расходов, налогоплательщик самостоятельно определяет значимость компенсации расходов на получение платного образования по сравнению с иными видами расходов.

С учетом указанного и приоритетов национальной налоговой, научной и образовательной политики возможно рассмотреть увеличение размера «образовательного» вычета по НДФЛ и выделение его в отдельный вид вычета.

Следующей льготой стимулирующего характера признается получение образования за счет внебюджетных средств (п. 21 ст. 217 НК РФ). В этом случае не существует ограничений по размеру стоимости такого обучения, а также по источникам оплаты. В этой связи налоговые органы признают такие затраты, не подлежащими налогообложению НДФЛ, лишь в связи с их расходованием работодателем на образование налогоплательщика. При этом получаемое образование должно быть связано с осуществляемой организацией деятельностью. Тем не менее, практика судов по разному трактует правомерность такого освобождения[393].

Таким образом, многие налоговые льготы предоставляются не в зависимости от вида или типа юридического лица, а в зависимости от вида деятельности, которую оно осуществляет.

Так, если государственное или муниципальное учреждение предоставляет услуги в соответствующей сфере, которую государство стремится поддержать и стимулировать за счет налоговых льгот, оно также имеет право использовать указанные льготы (например, услуги в сфере культуры, здравоохранения, образования, музейного дела и т.п.).

Отметим, что в современной рыночной экономике государственные (муниципальные) учреждения осуществляют предпринимательскую либо иную приносящую доход деятельность, поскольку государство не способно в полной мере финансировать расходы учреждений в необходимых объемах.

В этой связи, мы полагаем, что государство должно создать условия, при которых государственные (муниципальные) учреждения осуществляли бы свою финансовую деятельность в наиболее благоприятном экономическом режиме, в частности, путем предоставления налоговых льгот данным организациям. Практика освобождения от налогообложения, включая рентные платежи за землю, некоммерческие учреждения сферы образования, науки и т.д. характерна для большинства ведущих зарубежных стран.

Учитывая, что государственная политика в сфере науки и образования реализуется в том числе субъектами Федерации, многие из них рассматривают налоговое стимулирование научной и образовательной деятельности в качестве меры, способной оказать позитивное воздействие в перспективе.

Целью налогового стимулирования, осуществляемого субъектами Российской Федерации, является создание благоприятных условий для налогоплательщиков, осуществляющих научную и образовательную деятельность на территории соответствующего субъекта Федерации. Оказывая поддержку инновационной деятельности, публичный субъект может рассчитывать на рост налоговых поступлений, а также на выгоды неналогового характера.

Налогово-правовое стимулирование каждого из видов деятельности имеет свои особенности. Так, например, в некоторых странах налоговые преференции предоставляются субъектам деятельности со специальным статусом.

Однако, говоря о налогообложении на федеральном уровне следует охарактеризовать и такой способ налоговых преференций как налоговое стимулирование инновационной деятельности, которое предполагает:

- освобождение от НДС при реализации НИОКР и

инновационных проектов;

- освобождение от налога на прибыль средств целевого

финансирования, полученных из фондов поддержки инновационной деятельности;

- особый порядок учёта расходов на инновационную

деятельность;

- применение повышающих коэффициентов для расходов на

НИОКР и инновационные проекты и при амортизации основных средств;

- предоставление инвестиционного налогового кредита.

В то же время, механизм применения соответствующих налоговых льгот, закрепленный в налоговом законодательстве, допускает различную интерпретацию, а иногда и противоречит иным положениям, содержащимся в данном законодательстве.

Например, освобождение от уплаты НДС при реализации НИОКР и инновационных проектов, связано с правильной квалификацией

выполненных работ и проектов как научно-исследовательских, опытноконструкторских или инновационных, а также с необходимостью определения статуса организаций, имеющих право на указанную льготу, а также подтверждением источника финансирования НИОКР и инновационных проектов.

Налоговое стимулирование инновационной деятельности, в частности предоставление налоговых льгот, следует считать перспективным направлением политики государства, так как ведет к сокращению налогового бремени налогоплательщиков, осуществляющих деятельность в инновационной сфере, и, как следствие, привлечение новых субъектов в данную область.

Однако, механизм налогового стимулирования действенен при условии, что вся система правового регулирования четко регламентирована, эффективно функционирует и не имеет противоречивый характер.

Важно отметить, что на данный момент большинство налоговых льгот касаются либо очень узкого круга субъектов инновационной деятельности (например, инвестиционный налоговый кредит), либо связаны с дополнительными ограничениями, что делает их малоэффективными, не позволяющими оказать значимого влияния на развитие инновационной деятельности. Например, необходимо соблюсти особый порядок учета расходов при осуществлении инновационной деятельности.

Так, при отнесении затрат к расходам на инновационную деятельность в целях исчисления налога на прибыль необходимым условием является их связь с созданием какой-либо новой продукции, или

направленность на усовершенствование производимой продукции в результате данных работ.

Неоднозначность условий применения льготного налогообложения субъектами инновационной деятельности приводит к неэффективности налоговых льгот, их неприменению и различным налоговым злоупотреблениям.

Далее перейдем к изучению налогового законодательства на региональном уровне. Следует отметить, что для образовательных организаций существенным является налог на имущество организаций и земельный налог.

Региональные налоги

Налог на имущество организаций

Следует отметить, что в соответствии с п. 7 ст. 381 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2006 г. от уплаты налога на имущество организаций освобождались организации - в отношении объектов социально-культурной сферы, используемых ими для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения. Однако в настоящее время указанная льгота не действует.

Единственной льготой, действующей в отношении образовательных организаций, является предусмотренное п. 3 ст. 381 НК РФ освобождение от уплаты налога на имущество в отношении учреждений, единственными собственниками имущества которых являются общероссийские общественные организации инвалидов, - в отношении имущества, используемого ими для достижения образовательных, культурных, лечебнооздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных целей социальной защиты и реабилитации инвалидов, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям.

Каких-либо иных льгот по данному налогу НК РФ не предусматривает. В то же время налог на имущество организаций относится к числу региональных налогов, в связи с чем субъекты Российской Федерации вправе устанавливать определенные льготы для субъектов, не поименованных в ст. 381 НК РФ, в том числе для образовательных организаций.

Так, например, согласно п. 8 ст. 4-1 Закона г. Санкт-Петербурга от 26.11.2003 г. № 684-96 «О налоге на имущество организаций»[394] и п. 8 ст. 11-1 Закона г. Санкт-Петербурга от 14.7.1995 г. № 81-11 «О налоговых льготах»[395] от уплаты налога на имущество организаций освобождаются организации - в отношении объектов социально-культурной сферы, используемых ими для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения.

В соответствии с п. 6 ст. 3 Закона Республики Карелия от 30.12.1999 г. № 384-3РК «О налогах (ставках налогов) и сборах на территории республики Карелия» установлена пониженная налоговая ставка в 1 % для организаций в части имущества, используемого ими при организации питания в образовательных учреждениях.

Кроме того, особый порядок обложения налогом на имущество действует в отношении образовательных учреждений, созданных религиозными организациями. В соответствии со ст. 19 Федерального закона от 26.09.1997 г. № 125-ФЗ «О свободе совести и о религиозных объединениях» [396] учреждения профессионального религиозного образования (духовные образовательные учреждения) создаются

религиозными организациями для подготовки служителей и религиозного персонала и подлежат регистрации в качестве религиозных организаций, а также получают государственную лицензию на право осуществления образовательной деятельности.

Как отмечается в письме УФНС РФ по г. Москве от 28.06.2006 г. № 18-11/3/56402@ «О переходе религиозной некоммерческой организации на упрощенную систему налогообложения и о ее освобождении от обложения налогом на имущество на территории города Москвы» [397] , не подлежат обложению налогом на имущество организаций культовые здания и сооружения, иные места и объекты, относящиеся к основным средствам и специально используемые для богослужений, молитвенных и религиозных собраний, религиозного почитания (паломничества), а также имущество для подготовки служителей и религиозного персонала религиозных организаций. К таким объектам относятся церкви, монастыри и иные культовые здания, сооружения и объекты, предназначенные для богослужений, молитвенных и религиозных собраний, религиозного почитания (паломничества), духовные семинарии, а также иные образовательные учреждения (включая технические средства).

Предоставление данной льготы обусловлено тем, что указанные учреждения осуществляют религиозную, а не образовательную деятельность.

Транспортный налог

НК РФ не предусматривает предоставление льгот для образовательных организаций по уплате транспортного налога. Однако тот факт, что транспортный налог, как и налог на имущество организаций относится к числу региональных налогов, предопределяет возможность установления льгот для указанных организаций законами субъектов РФ.

Так, например, пп. 2 п. 2 ст. 15 Закона Московской области от 24.11.2004 г. № 151/2004-ОЗ «О льготном налогообложении в Московской области» предусматривает уменьшение ставки транспортного налога на 50 % в отношении образовательных учреждений. Указанная льгота не распространяется на автомобили легковые, водные и воздушные транспортные средства.

В данном законе отдельно отмечается, что условием использования налоговых льгот, установленных настоящей статьей, является направление высвобожденных средств на следующие цели:

- развитие учебной и научной деятельности;

- развитие материально-технической базы, включая текущий и

капитальный ремонт;

- организация учебных и рабочих мест для подростков;

- улучшение материального положения учащихся, студентов,

преподавателей и обслуживающего персонала образовательных учреждений, в том числе увеличение фонда оплаты труда;

- улучшение питания учащихся и студентов;

- обеспечение медицинской помощью;

- обеспечение детского оздоровительного отдыха;

- санаторно-курортное лечение;

- оплата проезда на городском пассажирском, железнодорожном транспорте пригородного сообщения и в автобусах пригородных маршрутов;

- обеспечение лекарственными препаратами;

- развитие физической культуры и спорта в образовательных учреждениях.

На основании п. 1 ст. 6 Закона Мурманской области от 18.11.2002 г. № 368-01-3МО «О транспортном налоге» освобождаются от уплаты транспортного налога образовательные учреждения (организации) независимо от их организационно-правовых форм в части

непредпринимательской деятельности, предусмотренной уставом этих образовательных учреждений (организаций).

Следует отметить, что по своей форме льготы по транспортному налогу - в основном пониженные ставки и освобождение от его уплаты. Однако в последние годы наметился курс на сокращение установленных льгот на федеральном уровне по региональным налогам.

Преимущественно региональные льготы в сфере образования во многих субъектах адресованы лицам, осуществляющим дошкольную образовательную деятельность. Однако, представлены и субъекты, в которых налоговые льготы, например по налогу на прибыль организаций, предоставляются товаропроизводителям, участвующим в развитии учебноматериальной базы образовательных учреждений начального и среднего профессионального, находящихся на соответствующей территории (Новосибирская область) [398] , благотворительным общественным

организациям в отношении имущества, расположенного на территории субъекта Российской Федерации и используемого для осуществления деятельности по воспитанию и предоставлению социальных услуг с обеспечением проживания детей, оставшихся без попечения родителей (Псковская область)[399].

Следовательно, набор налогово-правовых методов поддержки субъектов образовательных и научных организаций ограничен: - льготы установлены в рамках НК РФ; - льготы по снижению налоговой ставки по налогу на прибыль организаций в части, поступающей в региональные бюджеты; - льготы по специальным налоговым режимам, изменение сроков уплаты налогов в пределах, установленных НК РФ.

Местные налоги

Незначительными возможностями правового регулирования налогообложения организаций в сфере науки и образования обладают органы местного самоуправления. Ввиду уровневой системы муниципальных образований и существенного отличия каждого из них существуют различные подходы к вопросу о возможности налогового стимулирования на местном уровне.

Земельный налог

Как и в случае с транспортным налогом, каких то особых льгот в отношении образовательных учреждений в НК РФ не предусмотрено. Такие льготы предоставляются актами органов местного самоуправления. Так, например, в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 3.1 Закона г. Москвы от 24.11.2004 г. № 74 «О земельном налоге» [400] освобождаются от уплаты налога автономные, бюджетные и казенные учреждения города Москвы и внутригородских муниципальных образований в городе Москве, а также учреждения, финансируемые за счет средств профессиональных союзов, их объединений (ассоциаций), первичных профсоюзных организаций, - в отношении земельных участков, предоставленных для оказания услуг в области образования, здравоохранения, культуры, социального обеспечения, физической культуры и спорта. П. 12 указанной статьи также предусматривается освобождение от уплаты земельного налога для негосударственных некоммерческих организаций - в отношении земельных участков, предоставленных и используемых для размещения объектов образования, здравоохранения, социального обеспечения и культуры.

Во многих муниципальных образованиях льготы по земельному налогу предоставляются только тем образовательным учреждениям, которые финансируются из бюджета муниципального образования, в отношении земельных участков, предоставленных для обеспечения их деятельности на территории данного муниципального образования[401].

Таким образом, как на федеральном, так и на региональном уровне налоговые стимулы научной и образовательной сферы могут устанавливаться в рамках стимулирования более широкой группы субъектов, например инвесторов[402].

В силу существенных отличий муниципальных образований, расположенных на территории различных субъектов РФ не представляется возможным отладить единую систему налоговых стимулирований. В этой связи необходимо проведение мониторинга и обобщения регионального и муниципального опыта поддержки образования и науки с учетом положений, предусматривающих свободное движение рабочей силы и образовательных услуг.

При этом, важной чертой налогового стимулирования субъектами Российской Федерации научной и образовательной деятельности является закрепление не только налоговых стимулов, но и обязательности контроля за соблюдением лицами, применяющими налоговые преференции, условий их применения.

С учетом указанного, важными факторами, оказывающими воздействие на выбор направлений налогового стимулирования научной и образовательной сферы, признаются:

- приоритетные направления развития науки и образования;

- налоговые потенциалы соответствующих территорий;

- соотношение государственных и негосударственных организаций, осуществляющих образовательную и научную деятельность.

Более того, следует оказывать поддержку значимых образовательных проектов путем закрепления федеральных льгот, в том числе по региональным и местным налогам.

Рационализация высказанных предложений и возможный поиск новых и возможно нетрадиционных путей совершенствования финансирования и налогообложения системы образования и науки, позволит повысить эффективность средств, направляемых в научную и образовательную сферы.

Однако, грамотное финансирование образовательной и научной сфер, а также льготирование субъектов финансового права, задействованных в данном процессе, возможно лишь с учетом выстраивания четкой правовой системы финансового контроля за расходованием бюджетных средств на данные направления реализации государственной политики.

Помощь с написанием академических работ
<< | >>
Источник: Мошкова Дарья Михайловна. ОБРАЗОВАТЕЛЬНЫЕ И НАУЧНЫЕ ОРГАНИЗАЦИИ КАК СУБЪЕКТЫ ФИНАНСОВОГО ПРАВА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ. Диссертация на соискание ученой степени доктора юридических наук. Москва - 2016. 2016

Еще по теме § 2. Особенности налогообложения сферы образования и науки:

  1. 1.1. Становление юридической науки и образования
  2. § 3. Финансовый контроль за расходованием денежных средств организациями образования и науки
  3. § 2. Финансово-правовое регулирование инновационной деятельности в сфере образования и науки
  4. Борьба с экстремизмом в повестке дня Организации Объединенных Наций по вопросам образования, науки и культуры (ЮНЕСКО)
  5. § 1. Понятие и финансово-правовое регулирование статуса организаций в сфере образования и науки
  6. Статьи в изданиях, рекомендованных Высшей аттестационной комиссией Министерства образования и науки РФ в Перечне ведущих рецензируемыхнаучных журналов и изданий:
  7. Глава I ОСОБЕННОСТИ СФЕРЫ УСЛУГ В НАЦИОНАЛЬНОЙ ЭКОНОМИКЕ
  8. ОСОБЕННОСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ И БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ОПЕРАЦИЙ ФИНАНСОВОЙ АРЕНДЫ (ЛИЗИНГА)Налог на добавленную стоимость (НДС)
  9. Приложение 6. Особенности сферы розничной торговли и их влияние ня конкуренцию в отрасли и конкурентоспособность розничных предприятий.
  10. Особенности правового режима налогообложения при банкротстве налогового агента (в том числе при задолженности по НДФЛ)
  11. 1.2.1. Юридическое регулирование лизинга, особенности налогообложения и бухгалтерского учета операций финансовой аренды (лизинга)
  12. § 2.2. ОСОБЕННОСТИ ПОРЯДКА ОБРАЗОВАНИЯ И ДЕЯТЕЛЬНОСТИ КОММЕРЧЕСКИХ БАНКОВ РФ
  13. Дементьева Надежда Алексеевна. ОСОБЕННОСТИ ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В ИСПАНИИ. Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук. Москва - 2018, 2018
  14. Фадеева Ирина Андреевна. ОСОБЕННОСТИ ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В РЕСПУБЛИКЕ СИНГАПУР. Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук. Москва - 2018, 2018
  15. Извеков Станислав Сергеевич. ОСОБЕННОСТИ ПРАВОВОГО РЕЖИМА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИ НЕСОСТОЯТЕЛЬНОСТИ (БАНКРОТСТВЕ) ОРГАНИЗАЦИИ. Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук. Екатеринбург 2018, 2018
  16. «Сравнительное психолого-акмеологическое исследование особенностей становления и развития полиэтнической компетентности специалистов образования»
- Авторское право - Административное право, финансовое право, информационное право - Административный процесс - Арбитражный процесс - Банковское право - Вещное право - Гражданский процесс; арбитражный процесс - Гражданское право; предпренимательское право; семейное право; международное частное право - Договорное право - Избирательное право - История государства и права - История политических и правовых учений - Конкурсное право - Конституционное право, муниципальное право - Корпоративное право - Медицинское право - Международное право, европейское право - Налоговое право - Наследственное право - Природоресурсное право; аграрное право; экологическое право - Римское право - Страховое право - Судебная власть, прокурорский надзор, организация правоохранительной деятельности, адвокатура - Таможенное право - Теория государства и права - Трудовое право; право социального обеспечения - Уголовное право и криминология; уголовно-исполнительное право - Уголовный процесс; криминалистика и судебная экспертиза; оперативно-розыскная деятельность - Финансовое право - Юридические науки -