<<
>>

§2. Принцип «сквозного налогообложения» при применении концепции «beneficial owner» дохода

Закрепленный в п. 4 ст. 7 и ст. 312 НК РФ механизм применения концепции «beneficial owner» дохода основывается на так называемом подходе «просмотра насквозь» (принципе «прозрачности» - «transparency») или механизме «сквозного» налогообложения дохода.

Статья 7 НК РФ предусматривает общие нормы, а статья 312 НК РФ специальные положения в отношении выплаты дивидендов. Таким образом, при выплате роялти и процентов иностранному лицу, необходимо руководствоваться только общими нормами п. 4 ст. 7 НК РФ, а при выплате дивидендов - и п. 4 ст. 7 НК РФ, и ст. 312 НК РФ.

Суть закрепленного в п. 4 ст. 7 НК РФ принципа «прозрачности» заключается в следующем. Когда непосредственный получатель дохода от источников в РФ - резидент договаривающегося государства не обладает статусом «beneficial owner» дохода и российскому налоговому агенту при этом он известен, то налоговые последствия зависят от того, какое у него государство резидентства. Если «beneficial owner» дохода является резидентом:

1) того же договаривающегося государства, что и непосредственный получатель дохода, то налоговые последствия не меняются, российский налоговый агент при выплате пассивного дохода применяет это же налоговое

213

соглашение ;

2) другого договаривающегося государства, то удержание налога у источника осуществляется российским налоговым агентом в соответствии с налоговым соглашением между Россией и этим последним государством, как будто бы доход выплачивался российским лицом резиденту такого государства напрямую; [213]

3) третьего государства, на которого положения ни одного налогового соглашения РФ не распространяются, то российским налоговым агентом при выплате дохода иностранному лицу удерживается налог у источника по обычным налоговым ставкам, установленным НК РФ, - 20 % при выплате процентов и роялти или 15 % - при выплате дивидендов;

4) Российской Федерации, то выплата дохода российским налоговым

агентом иностранному лицу осуществляется вообще без удержания налога у источника в отношении выплачиваемых доходов при условии информирования налогового органа по своему месту постановки на учет.

На сегодняшний день до утверждения такого порядка информирования[214] [215] следует руководствоваться временной формой сообщения о налогообложении доходов, выплаченных в адрес иностранного лица, не имеющего фактического права на их применение, установленной Письмом ФНС России от 20.04.2015 г.
.№ ГД-4-3/6713 «О направлении рекомендаций по реализации положений пп. 1 п. 4 ст. 7 НК РФ» . К сообщению российскому налоговому агенту

необходимо приложить следующие документы:

(a) - являющиеся основанием для выплаты дохода (договоры, счета, протоколы собраний акционеров (участников), заявления и пр.);

(b) - подтверждающие, что фактическое право на выплачиваемые доходы (их часть) имеет налоговый резидент РФ;

(c) - подтверждающие отсутствие у иностранного лица, в адрес которого производится выплата доходов, фактического права на такие доходы (при наличии данных документов);

(d) - платёжные документы, отражающие факт перечисления в адрес иностранного лица доходов, указанных в сообщении.

При этом, согласно многочисленным письмам Минфина России, если «beneficial owner» дохода является российский резидент, российская организация, выплачивающая доход, должна все равно выступить в роли налогового агента (в некоторых письмах добавляется: в случаях, предусмотренных НК РФ) удержать и уплатить в бюджет с этого дохода НДФЛ или налог на прибыль организаций, перечислив иностранному лицу доход за вычетом удержанной суммы налога .

Однако, согласно позиции автора, действующие положения НК РФ не предусматривают у российской организации обязанности выполнять функции налогового агента при выплате иностранному лицу пассивного дохода в виде роялти и процентов, «beneficial owner» которого является российская организация. Ей необходимо самостоятельно уплатить налог с такого дохода, полученного от иностранной кондуитной компании, источником выплаты которого является российская организация. Последняя должна только подать сообщение о налогообложении доходов, выплаченных в адрес иностранного лица, не имеющего фактического права на них с представлением документов, подтверждающих, какая российская организация является «beneficial owner» дохода, для целей ее дальнейшего налогового администрирования. Данный вывод подтверждается следующими доводами:

1) специальные правила применения принципа «сквозного налогообложения» и порядка выполнения российской организацией функций налогового агента в ст.

312 НК РФ предусмотрены только в отношении выплаты дивидендов компаниям по цепочке владения (их мы разберем ниже);

2) если «beneficial owner» роялти и процентов, выплачиваемых иностранному лицу, является российское физическое лицо, то российские [216] организации при выполнении функций налоговых агентов и удержании НДФЛ должны руководствоваться общими нормами п. 1 и п. 4 ст. 226 НК РФ;

3) аналогичных положений в НК РФ нет на случай, когда «beneficial owner» процентов и роялти признается российская организация. Вполне возможно, в таком случае российская организация, выплачивающая доход должна руководствоваться п. 4 ст. 286 и ст. 310 НК РФ, согласно которым, если налогоплательщиком является иностранная организация, получившая доход от источников в РФ, обязанность по определению, удержанию и уплате в бюджет суммы налога из доходов налогоплательщика возлагается на российскую организацию. Однако применить указанные нормы, на наш взгляд, некорректно, поскольку пп. 1 п. 4 ст. 7 НК РФ прямо сказано, что в случае, если «beneficial owner» дохода является российский резидент, то налог у источника не взимается, а значит иностранная организация не рассматривается в качестве налогоплательщика;

4) в ст. 251 НК РФ в качестве доходов, освобождаемых от налога на прибыль организаций, указываются только дивиденды, полученные российскими юридическими лицами от иностранной организации, фактическим источником выплаты которых являются российские организации, на которые российские компании имеют фактическое право и с которых удержан налог на прибыль организаций с учетом положений ст. 312 НК РФ (см. пп. 50 п. 1 ст. 251 НК РФ). Аналогичное положение п. 58 ст. 217 НК РФ, предусматривающее освобождение от обложения НДФЛ, недавно подверглось изменению ФЗ от 15.02.2016 г. № 32-ФЗ. По прежней редакции п. 58 ст. 217 НК РФ из-под налогообложения НДФЛ выводились также только доходы в виде дивидендов, на которые налогоплательщик имеет фактическое право и с которых удержан налог с учетом ст.

312 НК РФ. В новой редакции Закона № 32-ФЗ в положении исключено указание, что действие данного пункта распространяется только на дивиденды, фраза «доходы в виде дивидендов» была изменена на формулировку «доходы, полученные от иностранной организации, фактическим источником выплаты которых являются российские организации», в то время как в пп. 50 п. 1 ст. 251 НК РФ фразу «доходы в виде дивидендов» не изменили. Правда ссылку на положения ст. 312 НК РФ из п. 58 ст. 217 НК РФ не убрали, что, согласно нашей позиции, является просто несовершенством юридической техники. Несмотря на это, положение п. 58 ст. 217 НК РФ применяется ко всем пассивным доходам (дивидендам, процентам, роялти), «beneficial owner» которых является российское физическое лицо и с которых удержан налог налоговым агентом. Так, пп. 50 п. 1 ст. 251 НК РФ не предусматривает освобождение от обложения налогом на прибыль организаций роялти и процентов, полученные российскими юридическими лицами - «beneficial owner» дохода от иностранной компании, источником выплаты которых являются российские организации.

Сказанное подтверждает то, что российская компания, признаваемая «beneficial owner» процентов и роялти, выплаченных иностранному лицу, должна самостоятельно уплатить с этого дохода налог на прибыль организаций по ставке 20 %, включив его в свою налоговую базу. Такое исключение, на наш взгляд, объясняется тем, что порядок налогообложения пассивных доходов в виде роялти и процентов, получаемых российскими организациями, отличается от порядка налогообложения дивидендов:

(a) - дивиденды всегда выплачиваются из чистой прибыли после

удержания налога на прибыль организаций, не уменьшают налоговую базу налогоплательщика. Тогда как выплачиваемые роялти и проценты учитываются в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, а получаемые - в доходах, облагаемых налогом. Разница между ними составляет прибыль налогоплательщика, подлежащая

налогообложению;

(b) - налог на прибыль организаций с дивидендов облагается по иной ставке - 13 %, тогда как роялти и проценты включаются в общие доходы организации и облагаются по ставке 20 %.

Также при анализе принципа «сквозного налогообложения дохода» при применении концепции «beneficial owner» дохода необходимо обратить внимание на разъяснения Минфина РФ в своем письме от 24 августа 2015 г. N 03-08-05/48756. В данном письме Минфин РФ указывает на то, что российский налоговый агент, зная, что «beneficial owner» дохода является российский резидент, должен определить налоговую ставку удерживаемого налога с учетом того, какого вида доход получает российское лицо - «beneficial owner» дохода, а также с учетом выплачиваемого налоговым агентом иностранному лицу217. Такие разъяснения не вносят ясность, а наоборот создают больше вопросов. Для понимания смоделируем упрощенную гипотетически возможную ситуацию. Сразу отметим, что ситуация смоделирована по отношению «beneficial owner» дохода - российской организации, а не физическому лицу, так как все его доходы (дивиденды, проценты и роялти) облагаются по одной ставке 13 %.

Российская организация выплачивает кипрской компании - лицензиару доход в виде роялти, учитывая эту сумму у себя в расходах. По п. 1 ст. 12 налогового соглашения между РФ и Кипром в отношении роялти действует освобождение от налога у источника. На Кипре действуют особые правила налогообложения роялти, согласно которым только 20 % от всей суммы

роялти облагается на Кипре налогом на прибыль по ставке 12,5 %. Таким

218

образом, эффективная ставка налога на роялти составляет всего последующем кипрская компания выплачивает дивиденды в полном размере своему единственному акционеру - иной российской компании. На Кипре все выплачиваемые кипрскими компаниями дивиденды в принципе не облагаются налогом у источника . В такой ситуации теоретически возможен исход событий, согласно которому российского резидента признают «beneficial owner» дохода, а кипрскую компанию - кондуитной компанией, на основании [217] [218] [219]

следующих доводов:

1) кондуитной организацией признается компания, используемая исключительно «для целей передачи и трансформации дохода для целей уменьшения налоговых обязательств» 220 . Иностранная компания, претендующая на получение налоговых льгот по соглашению РФ, может быть признана кондуитной компанией не только в случае транзитного перечисления полученного от источников в РФ дохода по зеркальным операциям, когда ее промежуточный, посреднический статус носит явный характер, но и в случаях, когда перечисление полученного дохода осуществляется по иному правовому основанию ;

2) в п. 2 ст. 7 НК РФ понятие «beneficial owner» дохода, как мы уже доказывали, необоснованно смешивается с концепцией бенефициарного владельца компаний. Это прямо следует из закрепленного в п. 2 ст. 7 НК РФ определения, согласно которому под «beneficial owner» дохода понимается иностранное лицо, имеющее в силу прямого и (или) косвенного участия в организации, контроля над организацией либо в силу иных обстоятельств право самостоятельно пользоваться и (или) распоряжаться доходом, полученным этой организацией;

3) в данном случае присутствует экономия налога на прибыль организаций - при выплате роялти не кипрской, а российской компании она бы заплатила с полученного роялти 20 % вместо 13 % с полученных от кипрской компании дивидендов, а если бы российская организация напрямую выплачивала дивиденды российской компании, то совокупная налоговая нагрузка составила бы 33 %, с учетом того, что дивиденды выплачиваются из чистой прибыли, после уплаты налога на прибыль организаций (20 %). [220] [221]

В результате этого, возникает вопрос, по какой ставке российский налоговый агент должен удерживать налог на прибыль организаций, зная, что «beneficial owner» выплачиваемого дохода является российская компания, если он, согласно позиции Минфина России, должен учитывать вид дохода, выплачиваемый иностранному лицу, а также получаемый российской компанией:

- по ставке 20 %, так как кипрской организации выплачивались роялти, а не дивиденды, и сумму выплаченного роялти российская компания учла у себя в расходах, уменьшив тем самым налоговую базу по налогу на прибыль организаций;

- по ставке 13 %, так как российская компания получила от кипрской организации дивиденды. Такой вариант, менее выгодный для российского бюджета, ведь налоговая ставка по налогу с дивидендов ниже, чем налоговая ставка по налогу с роялти.

На данный вопрос ни НК РФ, ни письменные разъяснения Минфина РФ не дают ответа. Согласно нашей позиции, в такой ситуации, если уж признавать российскую компанию «beneficial owner» роялти, то при применении принципа «сквозного налогообложения» налог на прибыль организаций должен удерживаться по ставке 20 %, а не 13 %, как будто бы российская компания получила от иностранной промежуточной компании роялти, а не дивиденды. Такой подход экономически более обоснованный, поскольку позволяет сохранить баланс в налогообложении прибыли. Ведь российская организация, выплачивающая роялти, учла их у себя в расходах, уменьшив тем самым свою налоговую базу. Отсюда логически следует, что российская организация, признаваемая «beneficial owner» дохода, должна учесть эту сумму роялти в своих доходах и заплатить с них налог на прибыль организаций по ставке 20 %.

Как мы отмечали вначале, в п.п. 1.1.-1.4. ст. 312 НК РФ установлены специальные правила применения принципа «сквозного налогообложения» при выплате российской организацией дивидендов в пользу иностранного

лица, смысл которых заключается в следующем.

Иностранная компания, получившая дивиденды от российской организации, может добровольно или на основании запроса российского налогового агента признать отсутствие у нее статуса «beneficial owner» дивидендов, и, кроме того, указать на лицо, которого она признает таковым.

Если названный непосредственным получателем дивидендов «beneficial owner» дохода прямо и (или) косвенно участвует в российской организации, выплатившей дивиденды, и является резидентом договаривающегося государства, то положения налогового соглашения применяются к этому лицу. Например, российская организация выплатила дивиденды кипрской компании, а она свою очередь выплатила дивиденды своему единственному акционеру - киприоту. В таком случае по-прежнему российская организация удерживает налог у источника с дивидендов в размере 5% или 10 % по п. 2 ст. 10 налогового соглашения между РФ и Кипром, так как право на применение соглашения возникает у последующего лица акционера кипрской компании, тоже являющегося резидентом Кипра.

В том случае, когда «beneficial owner» дивидендов, в рассматриваемой нами ситуации единственным акционером кипрской компании, является налоговый резидент РФ (физическое или юридическое лицо), то наступают нижеприведенные налоговые последствия:

(a) - с дивидендов, непосредственно выплачиваемых иностранной (в нашем примере - кипрской) компании, налог у источника по ставке 15 %, установленной пп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ, российским налоговым агентом не удерживается на основании пп. 1 п. 4 ст. 7 НК РФ;

(b) - при этом российский налоговый агент на основании п. 1.1. ст. 312 НК РФ должен удержать налог с дивидендов, «beneficial owner» которых признается резидент РФ, по налоговым ставкам 13 % или 0 % для российских организаций согласно пп. 1, пп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ и 13 % - для физических лиц - резидентов РФ по п. 1 ст. 224 НК РФ. При этом для целей применения нулевой ставки по пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ российская организация - «beneficial owner» дивидендов должна отвечать следующим специальным условиям:

- ее доля косвенного участия в уставном капитале российской организации, распределяющей дивиденды, приравнивающаяся к прямому участию, должна быть не менее 50 %;

- она должна получить не менее 50 % от суммы выплаченных дивидендов.

В последующем дивиденды российских физических и юридических лиц, полученные от иностранной организации, фактическим источником выплаты которых являются российские организации и на которые российские резиденты имеет фактическое право и с которых удержан НДФЛ или налог на прибыль организаций с учетом положений ст. 312 НК РФ, не подлежат повторному налогообложению согласно п. 58 ст. 217 НК РФ и пп. 50 п. 1 ст. 251 НК РФ. При этом освобождение от налогообложения применяется только при наличии документов, подтверждающих удержание налога налоговым агентом и наличие у налогоплательщика - российского резидента статуса «beneficial owner» дивидендов. Данный вывод подтверждается также письмом Минфина РФ от 16.08.2016 г. № 03-08-05/47852.

Для применения описанного принципа сквозного налогообложения российский налоговый агент, распределяющий дивиденды, согласно п. 1.2. ст. 312 НК РФ должен запросить у иностранной кондуитной компании и «beneficial owner» дохода, а последние обязаны предоставить следующие документы:

1) письменное подтверждение отсутствия у иностранной (в нашем примере - кипрской) компании фактического права на полученные дивиденды и отказа от применения к ней налогового соглашения между РФ и Кипром;

2) информацию о лице, которое иностранная организация, получившая доход в виде дивидендов, признает «beneficial owner» дохода (по приведенному примеру - кипрская компания должна представить информацию о своем акционере - российском резиденте), включающую в себя:

(a) - указание доли и документального подтверждения порядка прямого участия в этой иностранной, то есть то, что российское лицо прямо участвует на 100 % в кипрской компании - непосредственном получателе дохода от источников в РФ;

(b) - указание доли и документальное подтверждение косвенного порядка участия в российской организации, распределившей дивиденды. В нашем примере, поскольку кипрская компания является единственным участником российской организации, то российский резидент - единственный акционер кипрской компании имеет 100 % долю косвенного участия в российской организации;

(c) - подтверждение государства налогового резидента лица, то есть того, что в рассматриваемой нами ситуации «beneficial owner» дивидендов является резидентом РФ.

Подчеркиваем, что мы специально акцентируем внимание на том, что в п.

1.2. ст. 312 НК РФ говорится о предоставлении подтверждения прямого участия «beneficial owner» дохода в иностранной компании, получившей дивиденды от источников в РФ. Это положение принципиально важно для правильного применения «принципа сквозного налогообложения», оно доказывает следующие значимые выводы:

1) российский резидент может быть признан «beneficial owner» дивидендов, выплачиваемых российской компанией, только при его прямом участии в иностранной компании - резиденте договаривающегося государства и косвенном участии через эту компанию в российской организации;

2) в случае, если российский резидент является участником любой офшорной компании, а та в свою очередь единственным акционером иностранной компании - непосредственного получателя дивидендов, то российское лицо не может быть признано «beneficial owner дивидендов в порядке п. 1.1. и п. 1.2. ст. 312 НК РФ, так как оно уже будет иметь в иностранной компании - резиденте договаривающегося государства не прямую, а косвенную долю участия. В таком случае «beneficial owner» дивидендов должна признаваться офшорная компания - прямой акционер кипрской компании. В связи с этим российская компания, выплачивающая дивиденды, должна удержать при выплате дивидендов не НДФЛ по ставке 13 % или налог на прибыль организации с дивидендов по ставке 0 %, а налог у источника с дивидендов, выплачиваемых иностранной компании, по ставке 15 %, установленной пп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ.

В свою очередь Минфин РФ в своем письме от 14.06.2016 г. № 03-08- 05/34379 излагает иной подход к толкованию порядка применения принципа «сквозного налогообложения», закрепленного в ст. 312 НК РФ. По его мнению, российский налоговый агент при выплате дивидендов иностранной компании - резиденту договаривающегося государства может удержать с выплачиваемых дивидендов не налог у источника, а НДФЛ по ставке 13 % или налог на прибыль организаций с дивидендов по ставке 13 % или 0 %, если «beneficial owner» дивидендов является российский резидент, косвенно участвующий в российской организации, выплачивающей доход, даже при наличии в цепочке участия организаций - резидентов государств, включенных в Перечень офшорных зон, утвержденных Приказом Минфина РФ от 13.11.2007 г. № 181. Аналогичный вывод вытекает из другого письма Минфина РФ от 09.06.2016 г. № 03-08-05/33806. Иными словами, российский резидент может быть признан «beneficial owner» дивидендов даже в том, когда он косвенно участвует в иностранной организации - резиденте договаривающегося государства, через офшорную компанию. То есть, косвенное участие российского резидента в российской организации, распределяющей дивиденды, через кипрскую и любую офшорную компании, [222] приравниваются к прямому участию российского резидента в российской организации. Такое толкование приводит к следующим налоговым последствиям: кипрская и офшорная компании не воспринимаются как налогоплательщики, налог у источника с дивидендов не взимается вообще, а удерживается НДФЛ или налог на прибыль организаций с дивидендов, как будто бы дивиденды выплачивались российскому резиденту напрямую.

Аналогичного подхода к толкованию придерживаются и некоторые российские специалисты в области международного налогообложения, в частности, В.А. Гидирим. Согласно его позиции, положения ст. 312 НК РФ позволяют оставлять без внимания все кондуитные (холдинговые) компании «по всей цепочке вплоть до конечного российского» физического или юридического лица (акционера) «при должном раскрытии информации о косвенном владении на всех звеньях цепочки холдинга». С точки зрения В.А. Гидирим, законодатель тем самым стремился «устранить возможное двойное (или многократное) налогообложение», и «нивелировать отрицательный эффект от новых ограничений в тех ситуациях, когда акционеры офшорных структур готовы к их полному раскрытию налоговым органам в РФ» .

При этом, с нашей точки зрения, такое толкование принципа «сквозного налогообложения», при котором для целей налогообложения игнорируются все, включая офшорные компании, в цепочке до конечного акционера - резидента РФ логически не соотносятся с иными разъяснениями Минфина РФ в письме от 29.01.2016 г. № 03-08-05/3852. В данном письме рассматривается вопрос о налогообложении дивидендов, выплачиваемых российской организацией компании на Каймановых островах, единственным участником которой является налоговый резидент РФ. Минфин России приходит к выводу, что в данном случае при выплате дивидендов участнику - резиденту на Каймановых островах российская компания должна удержать налог у [223] источника по ставке 15 % согласно пп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ. Поскольку между Каймановыми островами и РФ нет налогового соглашения, положения п. 1.1. ст. 312 НК РФ и п. 4 ст. 7 НК РФ, предусматривающие принцип сквозного налогообложения дохода, выплачиваемого иностранному лицу, не применяются, так как в таких ситуациях «не возникает вопроса о применении к выплачиваемому доходу льгот, предусмотренных международным соглашением». Следует отметить, что такой же позиции Минфин РФ придерживается и в отношении выплаты российской организацией процентов иностранной организации - не резиденту договаривающегося государства, не являющейся «beneficial owner» дохода[224].

Таким образом, исходя из письменных разъяснений Минфина РФ получается, что при сложной многоуровневой холдинговой структуре, где образуется цепочка владения российской организацией, выплачивающей дивиденды: российский резидент - офшорная компания - иностранная компания, являющаяся резидентом договаривающегося государства, налогообложение дивидендов более выгодное, чем при укороченной структуре владения российской организацией: российский резидент - офшорная компания. В первом случае российская организация, согласно позиции Минфина РФ, должна удержать НДФЛ по ставке 13 % или налог на прибыль организаций с дивидендов - 13 или 0 %. В последнем случае российская организация должна удержать налог у источника с выплачиваемых дивидендов по ставке 15 %, а затем российский резидент с полученных дивидендов от офшорной компании должен также заплатить налог в России. Таким образом, такое толкование принципа «сквозного налогообложения» приводит к экономически необоснованному различному налогообложению российских резидентов, которые косвенно получают дивиденды от российской организации через офшорную компанию, и получающих косвенно дивиденды через две промежуточные компании: иностранную организацию - резидента договаривающегося государства и офшорную компанию. Это в свою очередь влечет нарушение принципов недискриминации в налоговом праве и равенства налогообложения.

Такого экономически необоснованного неравного налогообложения дивидендов, получаемых российскими резидентами через иностранные промежуточные структуры, быть не должно. Кроме того, иной подход не целесообразен с фискальной точки зрения. Этот довод также подтверждает правильность следующей позиции автора. Учитывая суверенные права на налогообложение всех юрисдикций, в которых зарегистрированы промежуточные компании («conduit companies»), российский резидент не может автоматически (даже при наличии его согласия) признаваться «beneficial owner» дивидендов, когда он косвенно (т. е. через цепочку иных компаний) владеет долей в иностранной компании - резиденте другого государства, выплачивающей соответствующие дивиденды. Компетентные органы государств, в которых инкорпорированы упомянутые промежуточные структуры, входящие в общую цепочку владения долей в компании, выплачивающей дивиденды, имеют возможность оценить выполнение критериев «beneficial owner» дивидендов на каждом этапе трансграничной выплаты дивидендов. Применение концепции «beneficial owner» не должно приводить к правовым последствиям, аналогичным тем, которые имеют место при действии доктрины о снятии «корпоративной вуали».

Аналогичный подход к интерпретации принципа «сквозного налогообложения» при применении концепции «beneficial owner» дохода должен быть и при выплате иных пассивных доходов: процентов и роялти.

На основании этого, согласно позиции автора, при отказе в признании «beneficial owner» дохода иностранной компании - резидента договаривающего государства, перечисляющей дивиденды, проценты или роялти офшорной компании, российская компания должна выполнять функции налогового агента и удерживать налог с доходов иностранных лиц у источника в России по общим налоговым ставкам (20 % или 15 %), установленным Налоговым кодексом РФ, независимо от того, кому дальше офшорная компания перечисляет доход, кто является ее конечным акционером (бенефициарным владельцем компании) - налоговый резидент третьего государства или Российской Федерации. Такой подход в большей степени лишает российских бенефициаров налоговых стимулов создания офшорных компаний, нежели интерпретация, данная Минфином РФ в своих письмах.

Российская компания не должна удерживать налог у источника по общим налоговым ставкам в соответствии с пп. 1 п. 4 ст. 7 и п. 1.1. ст. 312 НК РФ только тогда, когда иностранная организация - непосредственный получатель дохода перечисляет полученный от источников в РФ доход в виде дивидендов, процентов и роялти напрямую российскому резиденту (акционеру, заимодавцу или лицензиару), а не через офшорную структуру. При этом как мы обосновали ранее, российская компания, выплачивающая доход, должна выполнять функции налогового агента по отношению к российскому резиденту - физическому лицу при выплате любых видов дохода, по отношению юридическому лицу только при распределении дивидендов.

В случае же, когда российская организация не признает иностранное лицо - резидента договаривающегося государства «beneficial owner» дохода и при этом не знает, кто им является, то она должна удержать налог с доходов иностранного лица по обычным ставкам НК РФ (20 % и 15 %). Концепция «beneficial owner» дохода не предполагает обязательное достижение такой цели, как выявление того, кто является «beneficial owner» дохода (если таковым однозначно не признается то иностранное лицо - резидент договаривающегося государства, которому налоговый агент перечисляет сумму пассивного дохода). Данный вывод также подтверждается иностранной судебной практикой, в частности, постановлением Федерального суда Швейцарии от 05 мая 2015 г. по делу № 2c_263/2012 (см. Приложение № 2.6. работы), рассмотревшим порядок применения концепции «beneficial owner» дохода в рамках своповых соглашений полного возврата. Так, в п. 7.4. постановления Федеральный суд Швейцарии постановил, что при отказе в признании датского банка «beneficial owner» дохода, нет необходимости

рассматривать, кто им является. Ведь основная сущность международной налоговой концепции «beneficial owner» дохода выражается не в определении конкретного «beneficial owner» дохода, а в отказе резидентам договаривающихся государств в применении пониженных налоговых ставок и/или освобождения от налога у источника, когда они не признаются «beneficial owner» получаемого дохода, а являются кондуитными компаниями. Если при этом иностранное лицо - резидент договаривающегося государства не согласно с удержанием российским налоговым агентом налога с выплаченного дохода без применения пониженных ставок (освобождений от налогообложения) предусмотренных налоговым соглашением, то

иностранное лицо, признающее себя «beneficial owner» дохода вправе обратиться за возвратом (зачетом) удержанного налога с предоставлением подтверждающих документов. (п. 3 ст. 312 НК РФ).

Помощь с написанием академических работ
<< | >>
Источник: Балакина Зоя Вадимовна. Налогово-правовые аспекты применения концепции бенефициарного собственника («beneficial owner») дохода в Российской Федерации: проблемы и решения. Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук. Екатеринбург - 2018. 2018

Еще по теме §2. Принцип «сквозного налогообложения» при применении концепции «beneficial owner» дохода:

  1. §2. Область применения концепции «beneficial owner» дохода
  2. §3. Соотношение концепции «beneficial owner» дохода с принципами экономического присутствия, существенной деловой активности
  3. Глава 2. Ограничение применения юридическо-экономического подхода к интерпретации концепции «beneficial owner» дохода
  4. §1. Соотношение концепции «beneficial owner» дохода с концепцией бенефициарного владельца компаний
  5. §3. Юридический и экономический подходы к интерпретации концепции «beneficial owner» дохода
  6. §1. Автономное международное и внутригосударственное значение концепции «beneficial owner» дохода
  7. Глава 1. Теоретические проблемы интерпретации концепции «beneficial owner» дохода в мировой науке и практике
  8. Балакина Зоя Вадимовна. Налогово-правовые аспекты применения концепции бенефициарного собственника («beneficial owner») дохода в Российской Федерации: проблемы и решения. Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук. Екатеринбург - 2018, 2018
  9. Глава III. Критерии определения «beneficial owner of income»
  10. Принцип источника и принцип репатриации в правовом регулировании подоходного налогообложения
  11. Применение препарата при беременности и кормлении грудью Дидрогестерон +Эстрадиол противопоказан к применению при беремен- ности и в период лактации.
  12. Особенности правового режима налогообложения при банкротстве налогового агента (в том числе при задолженности по НДФЛ)
  13. §3. «Фактический получатель» дохода и обязанность иностранного лица перечислить полученный доход иному лицу
  14. §2. Источники налогового права и принципы налогообложения в Испании
  15. §1. Территориальный режим налогообложения дохода и налоговые льготы как элемент формирования благоприятной налоговой среды
  16. §1. «Фактический получатель» дохода и право самостоятельного пользования и распоряжения полученным доходом
  17. § 4. Судебный порядок разрешения административных споров в Ираке и перспективы его применения в сфере налогообложения.
  18. Основные принципы международного космического права и их применение и их применение международными организациями и государствами.
- Авторское право - Административное право, финансовое право, информационное право - Административный процесс - Арбитражный процесс - Банковское право - Вещное право - Гражданский процесс; арбитражный процесс - Гражданское право; предпренимательское право; семейное право; международное частное право - Договорное право - Избирательное право - История государства и права - История политических и правовых учений - Конкурсное право - Конституционное право, муниципальное право - Корпоративное право - Медицинское право - Международное право, европейское право - Налоговое право - Наследственное право - Природоресурсное право; аграрное право; экологическое право - Римское право - Страховое право - Судебная власть, прокурорский надзор, организация правоохранительной деятельности, адвокатура - Таможенное право - Теория государства и права - Трудовое право; право социального обеспечения - Уголовное право и криминология; уголовно-исполнительное право - Уголовный процесс; криминалистика и судебная экспертиза; оперативно-розыскная деятельность - Финансовое право - Юридические науки -